举例说说职工教育经费纳税调整那些事儿

　　1.企业应按规定足额计提职工教育经费。有观点认为，职工教育经费使用少的企业可以少计提或不计提，以免对可分配利润产生不利影响。笔者认为，这种认识是不恰当的。《国务院关于加快现代职业教育发展的决定》（国发〔2014〕19号）规定，对不按规定提取和使用教育培训经费并拒不改正的企业，由县级以上地方人民政府依法收取企业应当承担的职业教育经费，统筹用于本地区的职业教育。《企业会计准则第9号——职工薪酬》规定，企业按规定提取的职工教育经费，应当在职工为其服务的会计期间，根据规定的计提基础和计提比例计算确定相应的职工薪酬，并确认相应负债，计入当期损益或相关资产成本。

　　2.职工教育经费余额的处理。甲公司各年职工教育经费余额，2014年为5万元（25-20），2015年为0（5+30-35），2016年为-3万元（0+35-38）。对于“应付职工薪酬——职工教育经费”科目出现贷方余额，应予保留待以后期间继续使用，如果将其冲减为0，则不符合相关法规对职工教育经费足额提取的要求；而该科目出现借方余额，是因为当年实际发生的支出超过了按照规定计提的金额，并不能为企业带来未来经济利益的流入，不符合资产的定义，因此对超支金额应予补提，将余额冲减为0。

　　《企业所得税法实施条例》规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除；超过部分在以后纳税年度结转扣除。另外，职工教育经费还有按工资薪金总额8%限额扣除和全额扣除两种政策，这里不再赘述。当职工教育经费按工资薪金总额的一定比例限额扣除时，可在税前扣除的职工教育经费是实际使用额与扣除限额两者中较低者，与会计上计提的职工教育经费并无关系。职工教育经费只能结转以后年度扣除，可结转扣除的金额是本期实际使用额大于扣除限额的差额。当本期扣除限额大于实际使用额时，该差额并不能结转以后年度使用，但以前年度未扣除的职工教育经费本期可在该差额内结转扣除。

　　依上例，2014年职工教育经费扣除限额25万元，实际使用20万元可全额扣除；2015年职工教育经费扣除限额25万元，实际使用35万元，只能税前扣除25万元，超支10万元结转以后年度扣除；2016年职工教育经费扣除限额40万元，实际使用38万元，2015年超支的10万元可结转扣除2万元。

　　1.职工教育经费结余的处理。2014年职工教育经费期末余额为贷方5万元，本年发生的职工教育经费已全额扣除。会计上职工教育经费余额可在以后年度继续使用，但在税法上该余额并不能结转以后年度使用，因此，这时并不存在职工教育经费的计税基础，当然也就不存在会计与税法的暂时性差异。

　　2.职工教育经费超支的处理。2015年职工教育经费余额为0，税法上超过扣除限额的10万元可结转以后年度扣除，即职工教育经费计税基础为10万元，产生可抵扣暂时性差异10万元。假设甲公司适用税率25%，以后年度能够产生足够的应纳税所得额以抵扣该暂时性差异，则应确认递延所得税资产2.5万元（10×25%）。

　　2016年在补提超支的3万元职工教育经费后，职工教育经费账面价值为0，当年职工教育经费扣除限额40万元，实际使用38万元，2015年超支的10万元可结转扣除2万元，同时转回此前已确认的递延所得税资产0.5万元（2×25%）。