税务稽查期间形成的滞纳金算谁的？

按税务稽查工作规程的的规定，税务稽查的期限是六十天，但从税务稽查的实践来看，能在两个月内查完的案件并不多，大多数案件因取证等各种各样的原因，要办理延期手续，有的案件甚至会查两到三年，甚至更长。 那么在稽查期间所形成的滞纳金应该算谁的？

一般情况，对查出税款不多的，滞纳金也没几个，纳税人也就认了，但对税款数额大的，其所形成的滞纳金数额也是个不小的数字，纳税人往往会提出异议，认为税务稽查期间滞纳金全算在他们头上，对他们而言不公平，要求税务机关给予一定的减免。

税务机关则认为，税务稽查需要时间，即使时间长了一点，也是依据规定办了延期手续的，更何况减免滞纳金与法无据。 

滞纳金究竟应该如何来计算，我们先看看法院是如何判决的。

判决一：按规定延期检查，增加的滞纳金由纳税人承担。

2015年4月，广东佛山鑫城房地产有限公司（以下简称鑫城公司）状告佛山市顺德区国税局稽查局，称该局于2013年6月21日~2014年12月3日对鑫城公司2009年1月1日~2012年12月31日期间的涉税情况进行了检查，最终对企业作出补缴税款9595万元并加收滞纳金的处理。鑫城公司认为，顺德区国税局稽查局在进行税务稽查时，存在严重超期检查的情况，超期时间长达1年3个月，使鑫城公司增加上千万元的税款滞纳金，严重损害了鑫城公司的利益。

法院一审判决鑫城公司败诉，二审维持原判。二审法院指出，税收征管法及其实施细则均没有对税务检查的期限作出具体明确的规定与要求，仅有《税务稽查工作规程》第二十二条第四款对此作出了规定。顺德区国税局稽查局按规定办理了8次延长检查时限审批，程序上符合规定。综合考虑本案税务检查涉及文件资料繁多、工作量大、时间跨度长、案情复杂和涉案金额巨大的因素，以及检查过程中存在鑫城公司未及时提供自述材料、申辩材料和确认相关底稿等不配合情形，法院认为顺德区国税局稽查局实际检查期限合理，并不存在违反法律、法规以及故意损害原告合法权益的情形，鑫城公司主张被告程序违法的依据不足。

该判决表明，由于法律、法规对税务稽查时间没有明确规定，稽查人员只要符合有关延期检查的程序规定，延期检查就是合法的，纳税人就应承担延期检查产生的税款滞纳金。

判决二：稽查时间延长是税务机关的责任，增加的滞纳金获减免

2016年，丰达高速公路服务有限公司（以下简称丰达高速公路）起诉吉林省公主岭市国税局、公主岭市国税局稽查局。案由是，2012年5月，公主岭市国税局稽查局对丰达高速公路2011年1月1日~2012年4月30日的涉税情况进行检查，发现其有白条入账问题，但处理决定2016年1月才作出。丰达高速公路称，2013年6月28日，因公主岭市国税局稽查局前期调查认定事实部分存在问题，该案被退回重新调查了一次，这期间发生的税款滞纳金全部由丰达高速公路承担显失公平。税收征管法第五十二条第一款规定，因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在3年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。本案办理期限超长，是因为税务机关的责任，因此，补充调查期间产生的税款滞纳金，即2013年6月28日之后产生的滞纳金，不应由丰达高速公路承担。

本案一审、二审都支持了丰达高速公路关于滞纳金的诉求。

从中可以看出，法院认为丰达高速公路被稽查时间较长，是税务机关的责任，因此加收滞纳金的截止时间不再是纳税人实际缴纳查补税款之日，而是税务机关作出一定行政行为之日。

判决三：纳税人不存在故意少缴税行为，不用缴有关滞纳金

最高人民法院发布的德发案，其中也涉及滞纳金减免的问题。

广州德发房产建设有限公司（以下简称德发）通过单独竞拍转让房产，广州市地税局第一稽查局认为其计税依据明显偏低，又无正当理由，遂核定了德发的应纳税款。德发认为其是通过公开竞拍转让，不属于计税依据明显偏低。最高人民法院判被告对德发核定应纳税款合法，但不支持对德发加收滞纳金。

理由是，根据税收征管法规定，加收税收滞纳金应当符合以下条件之一：纳税人未按规定期限缴纳税款；自身存在计算错误等失误；偷税、抗税和骗税。而德发在拍卖成交后依法缴纳了税款，不存在计算错误等失误，税务机关经过长期调查也未发现德发存在偷税、抗税、骗税情形，因此德发不存在缴纳滞纳金的法定情形。税务机关也未能证明德发在拍卖活动中存在恶意串通等违法行为。在税务机关无法证明纳税人存在责任的情况下，可以参考税收征管法第五十二条第一款规定，作出对行政相对人有利的处理方式。因此，被告“重新核定德发拍卖涉案房产的计税价格后确定的应纳税额，纳税义务应当自核定之日发生，其对德发征收该税款确定之前的滞纳金，没有法律依据。”

通过这个判决可以看出，最高人民法院认为，若纳税人不存在故意少缴税款的行为，只是因税务机关的行政行为（核定）导致其需要补缴税款，那么，滞纳金的起算期为税务机关作出该行政行为之日起。

（一）加收滞纳金的规定

税收征管法第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。税收征管法实施细则第七十五条规定，税收征管法第三十二条规定的加收滞纳金的起止时间，为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。

据此，一旦稽查查证了少缴税款的事实，纳税人除了补缴税款外，还要缴纳滞纳金，滞纳金截止日期为纳税人实际补缴税款之日。

（二）不加收滞纳金的规定

税收征管法第五十二条第一款规定，即因税务机关的责任，致使纳税人少缴税款的，不得加收滞纳金。那么，何谓“税务机关的责任”？

税收征管法实施细则第八十条规定：“税收征管法第五十二条所称税务机关的责任，是指税务机关适用税收法律、行政法规不当或者执法行为违法。”

据此，不加收滞纳金的前提有二个，一是税务机关适用法律、行政法规不当；二是执法行为违法。若不具备这两个前题，则滞纳金就应当加收。

税务机关是执法机关，滞纳金的加收与否要严格接法律规定来执行。法院在审理涉税案件时也应如此。

就以上三个司法判例而言，我们认为，丰达公司诉公主岭国税稽查局一案，以补充调查为由，适用税收征管法五十二条的规定，确定滞纳金的加收时间，有失偏颇。而最高人民法院德发案的判决则是以税收征管法三十二条为依据认为德发公司不存在未按规定期限缴纳税款的法定事由，且税务机关又不能证明企业有偷税行为，根据行政法的利益归于相对人的一般原则，参考税收征管法五十二条第一款的规定，做出了有利于纳税人的判决。最高院的判决对法律的把握更为精准，法律原则的运用也更为娴熟。

关于滞纳金加收问题，就目前的法律规定，要想减免难度很大，因此，可以考虑在稽查期间对查出的征纳双方均无异议的税款，先行缴纳入库，然后再定性处理。这样一方面可避免了滞纳金的问题；另一方也是税务机关依据行政处罚法对纳税人从轻减轻处罚的法定情节。