税案——挤出房企成本中的“水分”

安徽省宣城市地税局稽查局日前根据营改增高风险行业检查计划，对A置业有限公司实施税收检查，查实该公司通过提前结转利息、高估计税成本、少报应税面积等手段少缴税款。针对企业违法行为，该局依法对企业作出追缴税款1591万元，加收滞纳金178万元的处理决定。

A置业公司成立于2009年4月，主要从事房地产开发及销售业务。该企业共开发甲、乙、丙三个楼盘项目，其中甲、乙项目在2015年已达到完工条件，三个项目在2013年开始陆续销售。2017年2月，按照营改增高风险行业检查计划，宣城市地税局稽查局决定对该企业2013年～2015年纳税情况实施检查。

检查人员查前分析企业财务数据和申报信息发现，该公司申报的已完工房产单位计税成本为4862元/平方米，远高于本地4000元/平方米的行业平均值；申报的已完工产品计税毛利率为21%，远低于地区同业计税毛利率30%；申报的土地使用税应税面积仅有5.6万多平方米，与企业取得的土地使用证证载面积10.3万多平方米的数据相差甚远。

检查人员认为，计税成本、计税毛利率与市场行情相关。2013年～2015年，宣城市房地产市场稳定，该公司楼盘销售价格波动不大，成本构成要素也没有大变化，该企业计税成本过高、计税毛利率过低均不合常理。而企业提前结转成本费用、多估成本等会直接影响企业毛利率高低。

检查人员决定从企业计税成本核查入手，对三个楼盘项目成本全面梳理、逐项核对数据，检查企业是否存在多结转项目成本等问题。

疑点重重的企业账目

实地检查时，检查小组根据房地产企业经营特点，决定改变检查方法，分税种、分项目确定检查人员，实施针对性检查。采取内查和外调相结合的方法，一组依照法定程序调取企业账簿和相关资料进行分析，另一组人员择机外调取证。

检查人员使用电子采集软件从企业财务软件提取数据，利用查账软件实施比对分析；从销售部门取得企业原始销售明细台账，并要求企业提供各类合同、批文、施工图等复印件，经分析核查，发现企业账目存在不少问题。

其一是拆迁安置房交付后未视同销售并确认收入。在核对企业提供的土地成本时，一份“划拨土地协议”引起了检查人员注意。根据划拨协议约定，该公司开发项目时需按照“同等面积”提供拆迁安置房1.1万多平方米，拆迁安置房在2015年均已交房。按照《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）文件第七条相关规定，该公司应在2015年以市场价格确认这批拆迁安置房的销售收入，并将相同金额计入该公司所开发项目的土地征用及拆迁补偿费中，同时分摊入企业的甲、乙、丙三个开发项目的土地成本中进行核算。但该公司既没有在交付时确认拆迁安置房收入，也没有确认成本。检查人员判断，由于企业丙项目未完工，甲、乙项目未售完，拆迁安置房视同销售后，企业同期应缴税所得额大幅增加，但以相同金额增加的土地成本，无法同时分摊入项目成本，为了少缴税款，企业因此未按规定确认拆迁安置房收入。

其二是项目开发资金利息归集有问题。检查人员发现，该公司2011年～2015年度短期借款明细账显示借款金额2亿多元，主要用于支付土地出让费用，但账目中“开发成本—开发间接费”科目下的利息却为零。“有借款没利息”，这一问题引起了检查人员注意。该公司所开发的甲、乙项目已完工，丙项目尚未完工。根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第三十条规定，该公司所发生的借款利息应当在已完工和未完工项目之间进行分摊，不论采取何种方法计算分摊利息，“开发成本—开发间接费”科目下利息都不应为零。而该科目下利息为零，说明该公司可能将所有利息支出全部结转到已完工项目成本中，通过增加项目成本，当期少缴税款。

其三是高估成本问题。检查人员在核对企业项目开发成本时，发现该公司通过“应付账款”科目预估建安成本6109万元，并已将这些成本结转至“开发成本”科目。按照《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第三十二条的规定：“房地产开发企业所开发项目的出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。”检查人员收集该公司数百份建筑合同，利用查账软件对相关工程数据逐一比对。经计算，该公司建筑合同金额总计3.17亿元，按照10%的比例允许预提的建筑成本为3171万元，企业多计提建筑成本2938万元冲减已完工开发产品的建安成本后，当期共多结转营业成本1825万元。

此外，该企业还存在土地应税面积账实不符问题。检查人员发现，该公司账上登记和土地使用证记载的面积均为10.3万多平方米，但申报的土地使用税应税面积为5.6万多平方米，相差4.6万多平方米。经过与土地出让合同、土地使用证逐份核对后，发现该公司第三份土地使用证面积恰为4.6万多平方米，所对应的开发项目是丙项目。该地块土地使用证下发时间为2013年10月，但该企业直至2016年才开始申报缴纳土地使用税。

房地产企业开发房产是一个非常复杂的过程，企业一般虚列成本来增加成本，减少利润和土地增值额。但税务机关对建安成本的特别关注：《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）：

房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的，地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料，结合房屋结构、用途、区位等因素，核定上述四项开发成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。具体核定方法由省税务机关确定。