吃透转让定价规则,防范关联交易风险

时值年末，很多企业又面临准备关联申报和同期资料的任务，《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号）再次引起关注。本文从反避税案例切入，以我国反避税实践为起点，结合42号公告，审视转让定价规则，对相关纳税人如何应对给出了建议。

位于宁波的A公司是一家主营电子产品生产的中日合资企业。2013年7月，宁波市国税局税务人员在A企业同期资料审核中发现，该企业销售规模逐年扩大，特别是自2009年下半年新项目投产后，年销售规模从2.7亿元跃升至10亿元，且呈稳步增长态势。但是，与之形成鲜明对比的是，企业的获利能力表现较差：从成立至今，A企业经营业绩长期萎靡不振，不符合企业经营的实际情况。此外，从关联交易比例看，2009年~2013年，该公司的关联交易占全部销售收入的比例高达99.72%，存在避税嫌疑。

宁波市国税局运用关联交易同期资料规范化审核分析手册，从形式和实体两方面加强了对A公司同期资料的合规性审核。在此基础上，税务人员有重点地将其与征管资料、财务数据和第三方信息等进行比对，评估企业是否存在侵蚀税基、转移利润的情况。

经过大量数据信息的比对，税务人员发现，该企业境外关联交易的某项利润率仅为1.76%，明显低于宁波市电子元器件行业平均5.89%的数值。由此，宁波市国税局基本确定，该企业整体业绩偏低与关联交易存在直接因果关系，因此建议对A公司进行反避税立案调查。同年10月，国家税务总局批准同意对该企业2009年~2013年度关联交易情况正式实施转让定价立案调查。经专案组调查，认定A公司涉及关联交易金额高达46.4亿元。

A公司的案例，充分体现了我国现行的转让定价规定与实务调查方法。企业所得税法第六章专门规定了针对纳税人实施的避税行为的反避税制度，为税务机关在转让定价、资本弱化、一般反避税和受控外国公司等领域进行特别纳税调整构建了法规基础。国家税务总局印发的《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发〔2009〕2号），对如何进行特别纳税调整，尤其是在转让定价调查与调整方面作出了具体规定。

分析A企业案例，可以更加清晰地理解上述法规在实务层面的要求。

独立交易原则。独立交易原则，指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。

在A企业的案例中，税务机关认定A企业境外关联交易的某项利润率仅为1.76%，明显低于宁波市电子元器件行业平均5.89%的数值，不符合独立交易原则。

关联申报与同期资料。为加强对关联企业之间关联交易的反避税管理，企业所得税法要求，企业在向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来，附送《年度关联业务往来报告表》。对《年度关联业务往来报告表》及同期资料的审核，是税务机关反避税管理的核心和起始点。

在该案例中，税务机关正是在对A企业的同期资料审核中，发现了该企业存在利用关联交易避税的线索。

转让定价调查的实践规则。国税发〔2009〕2号文件要求，税务机关在选择转让定价调查对象时，应重点选择有如下情形之一的企业：关联交易数额较大或类型较多的企业；长期亏损、微利或跳跃性盈利的企业；低于同行业利润水平的企业；利润水平与其所承担的功能风险明显不相匹配的企业；与避税港关联方发生业务往来的企业；未按规定进行关联申报或准备同期资料的企业；其他明显违背独立交易原则的企业。

结合上述案例，A企业经营业绩长期萎靡不振，但经营规模却不断扩大的反常事实，使得该企业被选定为反避税调查对象。

在上述转让定价实践规则的基础上，作为落实BEPS相关行动计划的重要举措之一，国家税务总局于2016年6月29日发布了2016年第42号公告，对国税发〔2009〕2号文件下的关联申报、同期资料管理和国别报告等相关规则进行了修订和完善。

42号公告对同期资料准备和信息披露要求的新规，使得税务机关能更全面地了解企业的关联交易情况，并评估跨国企业集团各成员企业的利润归属地是否和价值创造地一致。跨国公司应积极研究和评估42号公告对自身关联交易和转让定价政策的影响，采取有效的应对措施，避免潜在的转让定价调查和调整风险。

业务调整和相关转让定价政策的重新审视。重新审视当前的业务及交易架构并进行必要的调整，如考虑通过建立中国业务运营中心将跨境交易集中化，减少企业集团的跨境关联交易以降低合规成本。同时，企业应复核现行的转让定价政策，对关联交易相关的合同条件、交易结构和实施情况进行重新审视，并在必要时进行修改，特别需要考虑地域性特殊因素等影响。

功能风险分析和价值链中的角色定位。通过功能风险资产分析明确中国企业在价值链中的角色和地位，是否仍然为简单功能风险的生产商、贸易商、服务提供方，是否应参与剩余价值的分配，亏损是否合理或保底利润是否还安全。

应积极、审慎准备和提交关联交易相关资料。税务机关在选取转让定价案件时，往往会使用各种数据资源，如企业所得税汇算清缴、纳税评估、同期资料管理等。因此，对于此类信息，企业应当充分予以重视。特别是涉及关联交易的同期资料、对外大额支付以及股权转让等信息，企业应当谨慎而真实地进行披露。符合同期资料提交标准的企业，应及时准备和提交同期资料，避免被税务机关在进行转让定价调整时加收5%的罚息。

发生争议时应通过合理途径寻求救济。转让定价反避税工作程序中，被调查企业也被授予了举证、提出异议、申请各种救济、协调解决争议等权利。一旦企业被税务机关实施转让定价调整，企业一方面应积极配合税务机关的调查，另一方面也应及时寻找外部中介机构（如税务律师、会计师等）的协助来获得救济。如纳税人对税务机关的调查调整结果有异议，必要时可通过行政复议或提起行政诉讼的方式来维护自身的合法权益。